Nos atrevemos a sostener, sin prueba,  que en nuestro gremio predomina una cultura auditiva, la ausencia de bibliotecas en los despachos contables y la demanda sostenida de cursos para simplemente enterarnos del contenido de una ley o de la aplicación de una nueva disposición técnica, son los indicadores que nos llevan a tal afirmación.

De esta cultura surgen divulgadores que partiendo de una ligera lectura del texto se convierten en facilitadores, léase predicadores, de cursos.

Ante la adopción de las NIIF han proliferado los personajes en cuestión y, se promueve una variopinta venta de  talleres, seminarios, simposios, congresos, jornadas, conferencias, charlas, tenidas, concilios, conclaves, convenciones, conciertos, auditorios, comités, ceremonias, conversas, conversaciones, conversatorios, juntas, asambleas, reuniones, consejos, muchedumbres, agrupaciones, guarimbas, colectivos, encuentros, indignados y en fin eventos diversos que ofrecen  hacernos expertos, entrenados, formados, capacitados, adoctrinados, domesticados  en NIIF en solo  8, 10, 12.18.20… número de horas. Ellos ponen el menú nosotros escogemos.

Dentro de este ambiente destacamos  los empeñados en ubicar las diferencias entre las NIIF completas y las NIIF para PYME y los especialistas en normativa comparada,  normas contables aplicables en EEUU vs normas contables  resto del mundo.  FASB vs NIIF. Asuntos de interés para académicos pero poco útil para los practicantes.

Lo verdaderamente necesario, en nuestra modesta opinión,  es conocer los aspectos novedosos o  los asuntos que modifican la práctica presente, lo distinto y lo que se sustituye o cambia con las NIIF.

Para entrarle al asunto utilizaremos el método catequístico, esto es  presentaremos una serie de preguntas con sus respuestas, en notas o llamadas al margen  citamos la fuente de nuestra afirmación. Quedamos a su disposición para responder las interrogantes que nuestros lectores planteen o para simplemente  consultar a la audiencia o buscar otro comodín.

1. ¿Qué NIIF debemos aplicar?

LAS NIIF PARA PYME. En Venezuela toda aquella empresa que no esté obligada a presentar información financiera conforme disposiciones legales es  PYME, veamos como lo precisa la FCCPV:

14  Para efectos de la  aplicación de VEN NIIF a partir del ejercicio que se inicia el 01 de enero de 2011 o fecha inmediata posterior, una pequeña y mediana entidad se identifica como:

1. entidad formalmente constituida que persiga fines de lucro y,
2. no sujeta al cumplimiento de las disposiciones emitidas por entes reguladores autorizados por la legislación venezolana para emitir principios  de contabilidad de obligatorio cumplimiento para los entes sujetos a su control, tales como la Comisión Nacional de Valores, la Superintendencia de Bancos y otras instituciones financieras, la Superintendencia de Seguros, entre otras.[1]

2. ¿Cuáles son las fechas claves para la aplicación de las NIIF para PYME?

De acuerdo al BA VEN-NIF-0

14. Las fechas aprobadas para la aplicación de VEN-NIF en la preparación y presentación de estados financieros son:

…

b. Pequeñas y Medianas Entidades: Para los ejercicios económicos que se inicien a partir del 01 de enero de 2011[2]

 

De aquí que podemos deducir las siguientes fechas claves:

•   1º de enero de 2010 fecha de transición,
•  1º de enero de 2011 fecha de adopción y
• 31 de diciembre de 2011 fecha de la emisión de los primeros estados financieros de acuerdo con Las NIIF para PYMES.

Estas fechas, se han determinado considerando disposiciones de la norma, la cual        requiere: “que una entidad revele información comparativa respecto del periodo   comparable anterior, para todos los importes presentados en los estados financieros        del periodo corriente”.[3]

3. ¿Los estados financieros que hemos venido formulando son distintos a los exigidos por las NIIF?

El juego completo de estados financieros  exigidos en las normas vigentes a la fecha es el mismo que exige las NIIF,  excepción del estado de resultados integral, a saber:

 

1. Un estado de situación financiera a la fecha sobre la que se informa.
2. Una u otra de las siguientes informaciones:

(i)                   Un solo estado del resultado integral para el periodo sobre el que se informa que muestre todas las partidas de ingresos y gastos reconocidas durante el periodo incluyendo aquellas partidas reconocidas al determinar el resultado (que es un subtotal en el estado del resultado integral) y las partidas de otro resultado integral, o

(ii)                 Un estado de resultados separado y un estado del resultado integral separado. Si una entidad elige presentar un estado de resultados y un estado del resultado integral, el estado del resultado integral comenzará con el resultado y, a continuación, mostrará las partidas de otro resultado integral.

1. Un estado de cambios en el patrimonio del periodo sobre el que se informa.
2. Un estado de flujos de efectivo del periodo sobre el que se informa.
3. Notas, que comprenden un resumen de las políticas contables significativas y otra información explicativa.  (3.17 NIIF para PYME)

Cosa distinta es que usted no haya venido cumpliendo, entonces  aproveche el cambio y póngase al día, mire que esta cosa ya es vieja.[4]

 

Con respecto  al estado de resultados integral se presenta una nueva situación, la cual es aclarada en la respuesta a la pregunta  7.

4. ¿Los nombres de los EEFF conforme a las NIIF han cambiado?

NO. La traducción y algunas tendencias orientan a la sustitución o modificación de los nombres usuales en nuestro país. Pero ello no es una disposición prescrita expresamente en la norma.

Una entidad puede utilizar, para los estados financieros, títulos distintos de los empleados en esta NIIF, siempre que ellos no ocasionen confusión. (NIIF para PYME: 3.22)

De tal manera que si a usted  le gusta el  título de Balance general  no tiene obligación de cambiarlo por el nuevo de Estado de cambios en la situación financiera.  Puesto que no creo que ese ocasione confusión, salvo prueba en contrario.

A más abundamiento  sobre el punto veamos lo que dice la norma:

… El estado de situación financiera (que a veces denominado el balance)…(4.1 NIIF para PYME)

Y en  el Glosario de términos

estado de situación financiera  (statement of  financial position)             Estado financiero que presenta la relación entre los activos, los pasivos y el patrimonio de una entidad en una fecha específica (también denominado balance).

5. ¿Cuáles partidas o cuentas han cambiado de nombre?

Que sepamos ninguna, nos acogemos a lo que dice la referencia de la nota anterior, si el título no ofrece confusión y a usted no le gusta corriente, que a lo mejor es más ilustrativo que circulante, pero este último se entiende no vemos por qué tenemos que cambiarlo . Gusto que no ofrezca confusión,  se queda.

Aquí es bueno aclarar lo de la traducción y el uso de la terminología, la traducción de las NIIF que circula tiene su origen en España, allí se usa un español,  castellano decimos aquí, con variantes, ni mejor ni peor que el nuestro.

A ellos les gustan los costes a nosotros los costos a ellos la financiación a nosotros el financiamiento, a ellos  el equipo merengue (no a todos) a nosotros (a todos)  la vinotinto, y… gustos son gustos.

6. ¿Cómo deben cambiar los programas de contabilidad para ajustarse a las NIIF?

En  nada. La teneduría de libros por partida doble, la denominada, por algunos teoría del cargo y el abono goza de buena salud a pesar de su edad,  más de  500 años para unos y más de 800 para otros. Entre historiadores te veáis.

Los mal llamados programas de contabilidad que mas exactamente son programas de teneduría de libros son  útiles bajo cualquier norma, de hecho se dé un colega que usa un  programa norteamericano y no tiene problemas. Los vendedores de estos “paquetes” también quieren entrar en la rebatiña y aprovechar el entusiasmo o desconocimiento para ofrecer adaptaciones, mejoras o actualizaciones que no tiene nada que ver con las NIIF para PYME. Eso también vale y paga.

 

7. ¿Qué partidas debemos valorar  en los estados financieros de manera distinta a como lo hemos venido haciendo para que estén conforme a NIIF?

Las NIIF para PYME establecen para la mayor parte de las cuentas reales la valoración al costo y en esto no difieren de lo que se venía haciendo. En los casos que plantea  la medición  a “valor razonable”, caso de los activos biológicos, sección 34 de  la norma, expresamente se señala que esto se hará cuando  sea  fácilmente determinable  sin  un costo o esfuerzo desproporcionado. (NIIF para PYME: 34.2).  En este caso particular la norma ofrece diversas alternativas para la medición a valor razonable, precio de mercado, venta reciente, etc. En el supuesto que   la entidad escoja el método del costo  debe dar una explicación de la razón por la cual no puede medirse con fiabilidad el valor razonable.

La situación no difiere en partidas o activos  de uso relativamente limitado en nuestro medio, caso de los activos considerados como “Propiedades de Inversión” (NIIF para PYME. Sección 16), se valoran a su valor razonable a la fecha sobre la que se informa, siempre que este valor pueda determinarse de manera fiable sin costo o esfuerzo desproporcionado.

8. ¿Y sobre el Estado del resultado integral que plantea la NIIF?

Ciertamente la NIIF para PYME plantea que el Estado de resultados ahora será integral  o que adicional al estado de resultados se presente otro estado del resultado integral. Al respecto vamos a referir a la consideración nacional  sobre el asunto, expresada en  el Boletín de Aplicación VEN-NIF Nº 5 (BA VEN-NIF 5) Criterio para la presentación del Resultado Integral total, de acuerdo con VEN-NIF (BA VEN-NIF 5)[5]

La Sección 5 de la NIIF para las PYME, requiere la preparación dentro del conjunto completo de estados financieros, del Estado del Resultado Integral, conformado por los ingresos devengados y no devengados y gastos causados y no causados. (Conforme párrafo 11)

 

El estado del resultado integral del período finaliza con el resultado integral total, que es la sumatoria del resultado del periodo y del otro resultado integral del periodo. (12)

El resultado del período se determina a partir de la comparación de ingresos devengados y gastos causados en el ejercicio económico y el otro resultado integral del periodo contiene los ingresos  no devengados y gastos no causados en el ejercicio económico. (13)

 

Las pequeñas y medianas entidades sólo reconocerán en otro resultado integral: algunas ganancias y pérdidas que surjan de la conversión de los estados financieros de un negocio en el extranjero; algunas ganancias y pérdidas actuariales y algunos cambios en los valores razonables de los instrumentos de cobertura. (15)

Como  se observa estos conceptos no son usuales en la mayoría de las pequeñas entidades venezolanas  así que la consideración de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela a través de su Comité Permanente de Principios de Contabilidad acertadamente concluye:

Cuando una pequeña y mediana entidad, no ha realizado transacciones cuyo efecto involucre reconocimiento en alguna partida de otro resultado integral durante el ejercicio económico, puede reemplazar la preparación separada del estado del resultado integral y el estado de cambios en el patrimonio del período, por un estado de resultados y ganancias acumuladas. En este sentido, el resultado del período se adiciona al saldo de las utilidades no distribuidas al principio del período (saldo final del período anterior), para determinar el saldo acumulado de las utilidades no distribuidas al final del período. (16)

O como lo señala la Norma:

Si los únicos cambios en el patrimonio durante los periodos para los que se presentan los estados financieros surgen de ganancias o pérdidas, pago de dividendos, correcciones de errores de periodos anteriores, y cambios de políticas contables, la entidad puede presentar un único estado de resultados yganancias acumuladas en lugar del estado del resultado integral y del estado de cambios en el patrimonio (véase el párrafo 6.4).(NIIF para PYME: 3.18)

En conclusión, en la mayoría de las PYME, no se requiere la otra parte del estado integral, la correspondiente a lo no causado y no devengado y en beneficio de la simplificación se puede preparar un estado de resultados y resultados acumulados que sustituye de paso al estado de movimiento de las cuentas de patrimonio

9. ¿Ha cambiado el orden de presentación de las partidas en los estados financieros?

Nada que ver.

A título de ejemplo las partidas del activo en el balance general  (estado de cambios en la situación financiera)  se presentan clasificadas en corrientes y no corrientes, (circulante y no circulante), atendiendo a su liquidez y se pueden ordenar en forma descendiente: de la mas liquida (efectivo y equivalentes)  a la menos liquida, como usualmente se hace en nuestro medio o en sentido contrario partiendo de la menos liquida y aterrizando en el efectivo como lo hacen los españoles.  Veamos como lo  prescribe la norma:

Una entidad presentará sus activos corrientes y no corrientes, y sus pasivos corrientes y no corrientes, como categorías separadas en su estado de situación financiera, de acuerdo con los párrafos 4.5 a 4.8, excepto cuando una presentación basada en el grado de liquidez proporcione una información fiable que sea más relevante. Cuando se aplique tal excepción, todos los activos y pasivos se presentarán de acuerdo con su liquidez aproximada (ascendente o descendente). (NIIF para PYME: 4.4)

Vale aquí una observación personalísima,  notamos que en los estados financieros auditados por la firmas en nuestro país      se sugiere a través de las sangrías, en las cuentas  del balance general,  una clasificación alterna, algo así como unos pasivos que nos son corrientes ni no corrientes, ni chicha ni limonada. Pero allá ellos.

 Una  recomendación final, ni este artículo, ni ningún curso sustituye la lectura de la Norma, una de las malas costumbres que debemos erradicar es el facilismo. El estudio, la lectura concienzuda, la reflexión, la discusión con los colegas no tienen sustituto.  Así que a estudiar, a leer. Los cursos bien para conocer amigos y distraerse un rato, consumir café y refrigerios malucos, oír tonterías  y tener excusas para escaparse de la rutina. Hasta ahí y hasta aquí. Esperamos sus comentarios.

10. ¿Es una novedad las notas que acompañan a los estados financieros?

Empecemos por aclarar, las Notas explicativas que acompañan a los estados financieros, son un estado financiero, esto que pudiera parecer una tautología[6]no lo es, si nos atenemos a lo que señala la norma:

Un conjunto completo de estados financieros de una entidad incluirá todo lo siguiente:

…

 e. Notas, que comprenden un resumen de las políticas contables significativas y otra información explicativa.  (3.17 NIIF para PYME)

Obsérvese  que el párrafo se inicia con la oración Un conjunto completo de estados financieros de una entidad incluirá todo lo siguiente y,  partir de ahí enumera y describe cuáles son esos estados, el indicado con la letra “e”  el quinto en el orden es: Notas, que comprenden un resumen de las políticas contables significativas y otra información explicativa.

Zanjado este primer detalle  y aclarada la naturaleza de la “Notas”, debemos continuar ubicando la importancia de las mismas;  forman parte de un todo, el cual para estar completo debe contenerlas.

Ahora bien, las notas no son una novedad de las NIIF, son de vieja data, al respecto, históricamente,  podemos precisar: Para finales de la década de los 30 del siglo pasado Paton presenta en el Manual del Contador (1932)[7]  esbozos explicativos adicionales al balance y al estado de  ganancias y pérdidas, así tenemos: “Notas explicativas y comentarios. El uso libre de notas y comentarios es conveniente siempre que aumenten la claridad y la información del estado.” Por  su parte  Kennedy y McMullen (1964)[8] precisa “Cuando una exposición adecuada de la información relativa  a la situación financiera y a los resultados de las operaciones no es posible darla con una mera lista de las partidas del estado financiero, pueden proporcionarse datos adicionales entre paréntesis. También pueden mostrarse descripciones más completas  y explicaciones más  extensas por medio de notas marginales, las cuales vienen a formar parte integral de los estados financieros” (p.13)

Originalmente se ubicaban dentro del balance general a continuación del activo, bajo el título “Cuentas de orden” allí se indicaban asuntos tales como: fianzas recibidas, fianzas otorgadas, mercancías recibidas en consignación, mercancías en tránsito, efectos descontados y otros. A continuación del Patrimonio, para balancear las cifras se agrupaban en un solo monto de manera global y bajo el epígrafe “Cuentas de orden per-contra”. La persistencia de tal costumbre es notable en los estados financieros de las instituciones financieras. [9]

Para mayor extensión sobre la notas como  un estado financiero leamos lo que se indica en el Prólogo de las Normas Internacionales de Contabilidad. Comisión de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC) [10]

Estados Financieros Auditados

5. El término “estados financieros” usado en los párrafos 3 y 4 cubre balances generales, estados de resultados o cuentas de pérdidas y ganancias, estados de cambios en la situación financiera, notas y otros estados y material explicativo que se identifiquen como parte integrante de los estados financieros….,

En  la restructuración que se da posteriormente  en la  Norma Internacional de Contabilidad Nº 1 (NIC 1) Presentación de estados financieros, documento  aprobado por el Consejo de la IASC, en su versión revisada en 1997 establece cuales eran los componentes de los EEFF

Componentes de los estados financieros

8. Un conjunto completo de estados financieros incluirá los siguientes componentes:

(a) balance;

(b) cuenta de resultados;

(c) un estado de cambios en el patrimonio neto que muestre:

(i) todos los cambios habidos en el patrimonio neto; o bien

(ii) los cambios en el patrimonio neto distintos de los procedentes de las transacciones con los propietarios del mismo, cuando actúen como tales;

(d) estado de flujos de efectivo; y

(e) notas, en las que se incluirá un resumen de las políticas contables más significativas y otras notas explicativas.

La Sección 8 Notas a los Estados Financieros de las NIIF para PYME y señala que deben contener:

… Las notas contienen información adicional a la presentada en el estado de situación financiera, estado del resultado integral, estado de resultados (si se presenta), estado de resultados y ganancias acumuladas combinado (si se presenta), estado de cambios en el patrimonio y estado de flujos de efectivo. Las notas proporcionan descripciones narrativas o desagregaciones de partidas presentadas en esos estados e información sobre partidas que no cumplen las condiciones para ser reconocidas en ellos. Además de los requerimientos de esta sección, casi todas las demás secciones de esta NIIF requieren información a revelar que normalmente se presenta en las notas. (NIIF para PYME: 8.1)

Información adicional, esto es que no se ha presentado completa o con el nivel de detalle necesario para su debida comprensión en los otros estados financieros.

Entonces si usted,  estimado colega, no presenta “Notas” en la información financiera que formula, prepara o examina, es hora de que se anote.

11. ¿Y del impuesto diferido qué?

 Aquí la cosa si se complica un poco, la Sección 29 Impuesto a las Ganancias de las NIIF para PYME trata el tema en una redacción farragosa, confusa, ininteligible y,  desafortunadamente no admite la posibilidad de omitir los requerimientos allí solicitados, por lo que recomiendo un esfuerzo para entender el texto, el cual en resumen se traduce en la “obligación” de dividir el gasto de impuesto sobre la renta en dos porciones una circulante o corriente, el impuesto corriente y otra en no circulante o no corriente, el impuesto diferido.

… Se requiere que una entidad  reconozca las consecuencias fiscales actuales y futuras de transacciones y otros sucesos que se hayan reconocido en los estados financieros. Estos importes fiscales reconocidos comprenden el impuesto corriente y el impuesto diferido. El impuesto corriente es el impuesto por pagar (recuperable) por las ganancias (o pérdidas) fiscales del periodo corriente o de periodos anteriores. El impuesto diferido es el impuesto por pagar o por recuperar en periodos futuros, generalmente como resultado de que la entidad recupera o liquida sus activos y pasivos por su importe en libros actual, y el efecto fiscal de la compensación de pérdidas o créditos fiscales no utilizados hasta el momento procedentes de periodos anteriores  29.1 NIIF para PYME.

Como se determina la cosa, simplemente se asume que hay una variación del impuesto, diferimiento, activo o pasivo, como consecuencia de la diferencia entre el resultado financiero y el enriquecimiento neto fiscal.

 

Lasdiferencias entre el “resultado según libros” y el “enriquecimiento o pérdida neta fiscal” se originan, en Venezuela, por aquellas gastos o desgravámenes que no reconoce la legislación tributaria pero, que si son admisibles desde el punto financiero, caso de las pérdidas por cuentas incobrables que para su reconocimiento fiscal deben reunir ciertas condiciones, el exceso en remuneraciones a los directores (con la elevación del límite es prácticamente inalcanzable) y no conforman impuesto diferido, los pasivos por gravámenes parafiscales no pagados en el ejercicio, y otros,  para mayor abundamiento y precisión sugerimos repasar la Ley de Impuesto sobre la Renta y  su  Reglamento y profundizar en la lectura de la Sección 29 de las NIIF para PYME.

Para la transición  la Norma establece:

35.10 Una entidad podrá utilizar una o más de las siguientes exenciones al preparar sus primeros estados financieros conforme a esta NIIF:

…

(h) Impuestos diferidos. No se requiere que una entidad que adopta por primera vez la NIIF reconozca, en la fecha de transición a la NIIF para las PYMES, activos por impuestos diferidos ni pasivos por impuestos diferidos relacionados con diferencias entre la base fiscal y el importe en libros de cualesquiera activos o pasivos cuyo reconocimiento por impuestos diferidos conlleve un costo o esfuerzo desproporcionado.

Al margen:

Disentimos y estamos en total desacuerdo con la adopción de las NIIF o las NIIF para PYMES para todas las empresas nacionales. El exabrupto debe corregirse. Para documentarse sobre nuestras razones, recomendamos la lectura de:

–          PRONUNCIAMIENTO ANTE LA ADOPCION DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD Y NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA del Departamento de Contabilidad del Decanato de Administración y Contaduría de la Universidad Centroccidental “Lisandro Alvarado” UCLA, del 16 de junio de 2004.

–          Marco Conceptual para la Información Financiera  emitido por el IASB en septiembre de 2010 en especial los párrafos OB2, P9 y P11.

–          Igualmente,  con la modestia del caso,  a nuestra posición en diversos escenarios:

• Las NIIF para PYME  en Venezuela. Puerto Ordaz Junio 2010
• Las pymes y las normas de contabilidad en Venezuela. Revista  Información Financiera. Gerencia y Control Nº 1- julio diciembre 2010
• Foro “NIC en Venezuela” Auditorio Ambrosio Oropesa- UCLA 10 de julio 2004

NOTAS:

[1] BA VEN-NIF-6 BOLETIN DE APLICACIÓN VEN-NIF Nº 6  Criterios para la aplicación en Venezuela de las «NIIF para PYMES»

[2] BA VEN-NIF-0 BOLETIN DE APLICACIÓN VEN-NIF Nº 0  Acuerdo marco para la adopción de las Normas Internacionales De Información Financiera

[3]NIIF para PYME

Información comparativa

3.14  A menos que esta NIIF permita o requiera otra cosa, una entidad revelará información comparativa respecto del periodo comparable anterior para todos los importes presentados en los estados financieros del periodo corriente.

[4] Los estados financieros forman parte del proceso de presentar información financiera y constituyen el medio principal para comunicarla a las partes que se encuentran fuera de la entidad.  Estos estados normalmente incluyen un balance general, un estado de resultados o de ganancias y pérdidas, un estado de movimiento de las cuentas de patrimonio, un estado de flujo de efectivo y las notas a los estados financieros, así como otros estados y material explicativo que son parte integral de dichos estados.  El objetivo de los estados financieros es suministrar información acerca de la situación financiera de una entidad económica a una fecha determinada y los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los períodos en esa fecha entonces terminados. (DPC-0 NORMAS BASICAS Y  PRICIPIOS DE CONTABILIDAD. Párrafo 18. Abril 1997).

[5] Versión 1: Directorio Nacional Ampliado marzo 2011

[6] tautología. (Del gr. ταυτολογία). 1. f. Ret. Repetición de un mismo pensamiento expresado de distintas maneras. 2. f. despect. Repetición inútil y viciosa.

[7] PATON, WILLIAM A., Manual del Contador, 1974. UTEHA, México

[8] KENNEDY, Raplh D. y McMULLEN, Stewart Y. 1971, Estados Financieros, Forma Análisis e Interpretación, México, UTEHA, Cuarta reimpresión 1976.

Las fechas entre paréntesis se corresponden con la fecha de las ediciones originales en inglés.

Sobre las NIIF muchos hablan … y pocos dicen lo que verdaderamente debemos saber, aquí intentamos aclarar las dudas frecuentes.

[10] Aprobado en 1977 para su publicación en marzo de 1978 y  reemplaza al Prólogo publicado en enero de 1975. (Primera  edición en español, Instituto Mexicano de Contadores Públicos. México: 1978)